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　　論作業(yè)成本法
　　[ 作者：佚名 | 文章來源：本站原創(chuàng) | 點擊數(shù)：179 | 更新時間：2005-3-30 ]
　　關(guān)鍵詞：作業(yè),成本庫,價值鏈,作業(yè)成本法,適時生產(chǎn)制度,制造成本法,責任會計制度,戰(zhàn)略成本管理
　　第一章 作業(yè)成本法的理論概況
　　本章擬就作業(yè)成本法（Activity-based Costing, 又譯為作業(yè)成本計算法,以下簡稱ABC）的歷史、產(chǎn)生依據(jù)、概念體系等三個方面對ABC的理論概況作以介紹.
　　第一節(jié) ABC的歷史
　　ABC起源于美國,較有影響力的主要有以下幾位學(xué)者的觀點：
　?。ㄒ唬┛评眨↘ohler, Eric L.）的作業(yè)會計思想.科勒的作業(yè)會計思想,主要來自于對20世紀30年代的水力發(fā)電活動的思考.在水力發(fā)電生產(chǎn)過程中,直接人工和直接材料（這里指水源）成本都很低廉,而間接費用所占的比重相對很高,這就從根本上沖擊了傳統(tǒng)的會計成本核算方法——按照工時比例分配間接費用的方法.其原因是,傳統(tǒng)的成本計算方法（本文指制造成本法）,預(yù)先假定了一個前提,即：直接成本在總成本中所占的比重很高（如工業(yè)革命以來,機器大生產(chǎn)中大量的勞動力投入和原料消耗一直是成本的主體）.科勒提出的會計思想,主要有以下觀點：
　　1、 作業(yè)（activity）, 指的是一個組織單位對一項工程、一個大型建設(shè)項目、一個規(guī)劃或重要經(jīng)營事項的具體活動所作的貢獻,或者說某一個部門的某一類活動；作業(yè)在現(xiàn)實生產(chǎn)活動中是一直存在的,只是此時才第一次被運用到成本核算和生產(chǎn)管理之中.
　　2、 作業(yè)賬戶（activity account）,對每一項作業(yè)設(shè)置一個作業(yè)賬戶,對其相關(guān)的作用（貢獻）和費用進行核算,對作業(yè)的責任人,要能進行控制,即是說,同一個責任人控制的作業(yè)活動才是一項獨立的作業(yè).
　　3、 作業(yè)賬戶的設(shè)置方法是,從最低層、最具體、最詳細的作業(yè)開始,逐級向上設(shè)置,一直到最高層的作業(yè)總賬,類似于傳統(tǒng)科目的明細賬、二級賬和總賬.
　　4、 作業(yè)會計的假設(shè)是,所有的成本都是變動的,所有的成本都能夠找出具體責任人,控制由責任人實施.
　　在會計史上,科勒的作業(yè)會計思想第一次把作業(yè)的觀念引入會計和管理之中,被認為是ABC的萌芽.
　?。ǘ┧雇喜妓梗℅.T. Staubus ）的會計思想.斯拖布斯是第二位研究作業(yè)成本法的學(xué)者,他分別在1954年的《收益的會計概念》、1971年的《作業(yè)成本計算和投入產(chǎn)出會計》和1988年的《服務(wù)與決策的作業(yè)成本計算——決策有用框架中的成本會計》等著作中提出了一系列的作業(yè)成本觀念.其理論要點有：
　　1、會計是一個信息系統(tǒng),而作業(yè)會計是一個與決策有用性目標相聯(lián)系的會計,同時,研究作業(yè)會計首先應(yīng)該明確其基本概念,如作業(yè)、成本、會計目標（決策有用性）.
　　2、要揭示收益的本質(zhì),首先必須揭示報表目標.報表目標是履行托管責任或受托責任,為投資決策提供信心,減少不確定性,報表中的收益和利潤,與成本密切相關(guān)；ABC揭示的成本不是一種存量,而是一種流量.
　　3、要較好地解決成本計算和分配問題,成本計算的對象就應(yīng)該是作業(yè),而不是某種完工產(chǎn)品或其對應(yīng)的工時等單一標準.成本不應(yīng)該硬性分為直接材料、直接人工和制造費用,更不是根據(jù)每種產(chǎn)品的工時來計算分配全部資源成本（無論直接的或間接的）,而是應(yīng)該根據(jù)資源的投入量和消耗額,計算消耗的每種資源的“完全消耗成本”.這并不排除最后把每種產(chǎn)品的成本逐一計算出來,而是說,關(guān)注的核心應(yīng)該是從資源到完工產(chǎn)品的各個作業(yè)和生產(chǎn)過程中,資源是如何被一步步消耗的,而不是完工產(chǎn)品這一結(jié)果.
　?。ㄈ?0世紀末ABC研究的全面興起.當時,計算機為主導(dǎo)的生產(chǎn)自動化、智能化程度日益提高,直接人工費用普遍減少,間接成本相對增加,明顯突破了制造成本法中“直接成本比例較大”的假定.制造成本法中按照人工工時、工作量等分配間接成本的思路,嚴重扭曲了成本.另外傳統(tǒng)管理會計的分析,重要的立足點是建立在傳統(tǒng)成本核算基礎(chǔ)上的,因而其得出的信息,對實踐的反映和指導(dǎo)意義不大,相關(guān)性大大減弱.雖然當時流行許多模型,但是除了所依據(jù)的信息相關(guān)性值得商榷外,還很抽象、難懂,甚至一些專家都看不懂,其實踐意義就更差了.在這種背景下,哈佛大學(xué)的卡普蘭教授（Robert S.Kaplan）在其著作《管理會計相關(guān)性消失》一書中提出,傳統(tǒng)管理會計的相關(guān)性和可行性下降,應(yīng)有一個全新的思路來研究成本,即作業(yè)成本法.由于卡普蘭教授等專家對于ABC的研究更加深入、具體而完善,使之上升為系統(tǒng)化的成本和管理理論并廣泛宣傳,卡普蘭教授本人被認為是ABC的集大成者.其理論觀點有：
　　1、產(chǎn)品成本是制造和運輸產(chǎn)品所需全部作業(yè)的成本總和,成本計算的最基本對象是作業(yè),ABC賴以存在的基礎(chǔ)是產(chǎn)量耗用作業(yè),作業(yè)耗用資源.即：對價值的研究著眼于“資源→作業(yè)→產(chǎn)品”的過程,而不是傳統(tǒng)的“資源→產(chǎn)品”的過程.
　　2、認為ABC的本質(zhì)就是以作業(yè)作為確定分配間接費用的基礎(chǔ),引導(dǎo)管理人員將注意力集中在成本發(fā)生的原因及成本動因上,而不僅僅是關(guān)注成本計算結(jié)果本身,通過對作業(yè)成本的計算和有效控制,就可以較好地克服傳統(tǒng)制造成本法中間接費用責任不清的缺點,并且使以往一些不可控的間接費用在ABC系統(tǒng)中變?yōu)榭煽?所以,ABC不僅僅是一種成本計算方法,更是一種成本控制和企業(yè)管理手段.在其基礎(chǔ)上進行的企業(yè)成本控制和管理,稱為作業(yè)管理法（Activity-based Management, 以下簡稱ABM）
　　ABC的成本雖然是“完全消耗成本”,但是并不同于中國1992年以前的“完全成本法”的成本,因為ABC的成本強調(diào)的是“消耗”的成本,未必包括全部生產(chǎn)能力成本,即不一定等于“投入成本”.比如,如果一臺機器每月正常產(chǎn)量是100件產(chǎn)品（代表了生產(chǎn)能力和投入成本）,但是如果企業(yè)只投產(chǎn)了80件,就存在著20件（100件減80件）產(chǎn)品所對應(yīng)的“未利用生產(chǎn)能力成本”,而ABC下產(chǎn)品的成本就不包括“未利用生產(chǎn)能力成本” ,只指全部投入成本的80%；相反“完全成本法”是原蘇聯(lián)模式的照搬,核算的是經(jīng)濟學(xué)意義上的全部投入成本,指運輸費用和生產(chǎn)、管理、理財費用等全部支出項目,包含了“已利用”和“未利用”生產(chǎn)能力成本.